Статьи,

Налог на прибыль: изменения-2017*

1. Финотчетность: в тандеме с декларацией

В соответствии с изменениями, внесенными в абз. 2 п. 46.2 НКУ, финотчетность, которая составляется и представляется плательщиками налога на прибыль и неприбыльными предприятиями, является приложением к налоговой декларации по налогу на прибыль и ее неотъемлемой частью.

Из этого следует, что неприбыльные предприятия, которые исполняют требования п/п. 133.4.1 и 133.4.2 НКУ, теперь в обязательном порядке должны представлять в налоговый орган финотчетность.

Напомним, что ранее (по разъяснениям налоговиков) они могли делать это по собственному желанию.

Фактически налоговики могут использовать эту норму как основание для отказа в приеме декларации без финотчетности.

2. Уменьшение налога на прибыль на сумму «недвижимого» налога: в последний раз — за 2016 год

Из раздела III НКУ исключен п. 137.6, позволяющий уменьшать налог на прибыль, подлежащий уплате в бюджет, на сумму начисленного за отчетный период налога на недвижимое имущество, отличное от земельного участка, в соответствии со ст. 266 НКУ относительно объектов нежилой недвижимости.

А в подразделе 4 раздела XX НКУ появилась специальная норма — п. 45, который гласит: при определении объекта обложения налогом на прибыль по итогам 2016 года плательщики налога применяют нормы п. 137.6 НКУ в редакции, действовавшей до 01.01.2017 г. Это означает, что в декларации за 2016 год еще можно уменьшить налог на прибыль, подлежащий уплате в бюджет, на сумму «недвижимого» налога, начисленного за этот же отчетный период.

3. Резерв сомнительных долгов: неточность устранена

В п/п. 139.2.2 НКУ добавлена норма, в соответствии с которой появилась возможность уменьшения финрезультата до налогообложения на сумму списанной дебиторской задолженности (в том числе за счет созданного резерва сомнительных долгов (РСД)), которая соответствует признакам «безнадежности» из п/п. 14.1.11 НКУ. То есть эта налоговая разница позволяет с 01.01.2017 г. уменьшать бухфинрезультат на всю сумму безнадежной дебиторки, соответствующей признакам из п/п. 14.1.11 НКУ.

О том, как раньше следовало корректировать бухфинрезультат с использованием РСД без этой нормы,— см., например, письмо ГФСУ от 18.10.2016 г. № 22483/6/99-99-15-02-02-15.

4. Отдельные вопросы корректировок

4.1. На законодательном уровне закреплено, что пока год не закончится и не будет известно, является ли операция контролируемой, проводить корректировки на разницы в рамках п/п. 140.5.1 и 140.5.2 НКУ не нужно. Это связано с тем, что согласно п/п. 39.4.1 НКУ для целей налогового контроля за трансфертным ценообразованием отчетным периодом является календарный год.

4.2. Перечень разниц, увеличивающих финрезультат, расширен (п/п. 140.5.10–140.5.12 НКУ). Теперь финрезультат увеличивается также на:

  • сумму перечисленной безвозвратной финпомощи (бесплатно предоставленных товаров, работ, услуг) лицам, не являющимся плательщиками налога на прибыль (кроме физлиц), и плательщикам налога, которые облагаются по ставке 0% согласно п. 44 подраздела 4 раздела XX НКУ (далее — нулевики) (кроме бесплатных передач неприбыльщикам, для которых применяется отдельное увеличивающее положение — п/п. 140.5.9 НКУ);
  • сумму расходов от признанных штрафов, пени, неустоек, начисленных согласно гражданскому законодательству и гражданско-правовым договорам в пользу не плательщиков налога на прибыль (кроме физлиц) и нулевиков;
  • сумму дохода, полученного в качестве оплаты за товары (работы, услуги), отгруженные (предоставленные) при нахождении на упрощенной системе налогообложения.

Напомним, что мы рассматривали подобную ситуацию (вопрос 5) и отмечали, что, поскольку облагаемые единым налогом доходы ЮРЕНы определяют по кассовому методу, отгрузка товаров на упрощенке пройдет мимо налогообложения. А в письме ГУ ГФС в г. Киеве от 12.08.2016 г. № 18179/10/26-15-12-05-11 столичные налоговики недвусмысленно подтвердили нашу «переходную» позицию.

Так что данная «переходная» норма, увеличивающая налоговую разницу, направлена на то, чтобы бывший ЮРЕН не избежал налогообложения своих доходов.

4.3. Обновленная норма п/п. 140.5.7 НКУ теперь разрешает не увеличивать финрезультат на сумму расходов по начислению роялти в полном объеме, если роялти начислены в пользу нерезидентов, зарегистрированных в низконалоговых государствах (на территориях).

В отличие от предыдущих норм, финрезультат увеличивают только на сумму расходов на начислению роялти, превышающую сумму доходов от роялти, увеличенную на 4% чистого дохода от реализации продукции (товаров, работ, услуг) по данным финотчетности за год, предшествующий отчетному (п/п. 140.5.6 НКУ).

Кстати, такие же условия раньше были установлены и при выплате роялти «обычному» (то есть неофшорному) нерезиденту.

4.4. Согласно обновленной норме п/п. 140.4.1 НКУ финрезультат до налогообложения уменьшают на сумму начисленных доходов в виде дивидендов, подлежащих выплате в пользу плательщика налога на прибыль от других плательщиков налога на прибыль (кроме институтов совместного инвестирования и плательщиков, прибыль которых освобождается от налогообложения согласно положениям НКУ, в размере прибыли, освобожденной от налогообложения) и плательщиков ЕН. Это означает, что независимо от того, уплатил ли тот, кто выплачивает дивиденды, авансовый взнос, сумма дивидендов будет уменьшать финрезультат до налогообложения.*

* В предыдущей формулировке п/п. 140.4.1 НКУ фигурировали дивиденды от других плательщиков, уплачивающих дивидендные авансы по налогу на прибыль.

4.5. Уточнен порядок расчета суммы для увеличения финрезультата в случае начисления в бухучете процентов связанным лицам — нерезидентам*.

* Ранее не было ясно, о каких именно процентах говорится в п. 140.2 НКУ: по всем долговым обязательствам или только перед связанными лицами — нерезидентами. Теперь известно: речь идет именно о процентах по долговым обязательствам по «связанным нерезидентам».

Согласно обновленному п. 140.3 НКУ проценты, превышающие сумму ограничения, определенного в п. 140.2 НКУ, которые увеличили финрезультат до налогообложения, уменьшают финрезультат до налогообложения будущих отчетных налоговых периодов в сумме, уменьшенной ежегодно на 5% от суммы процентов, оставшихся неучтенными в уменьшение финрезультата до налогообложения.

То есть законодатель установил: соответствующее 5%-ное уменьшение нужно рассчитывать из остатка не учтенных в уменьшение финрезультата «нерезидентских» процентов.

5. Непроизводственные ОС и НМА

Обращаем внимание на то, что определение термина «нематериальные активы», которое содержалось в п/п. 14.1.120 НКУ, с 01.01.2017 г. исключено. Зато обновлено определение термина «непроизводственные ОС» и добавлено определение «непроизводственные НМА» (п/п. 138.3.2 НКУ). Теперь таковыми считают ОС и НМА, не предназначенные для использования в хоздеятельности плательщика налога.

Напомним, что ранее в п/п. 138.3.2 НКУ речь шла об ОС, не используемых в хоздеятельности плательщика налога. В связи с этим налоговики не разрешали амортизировать для целей налогового учета производственные ОС, находящиеся на капремонте или консервации, считая их непроизводственными ОС.

В настоящее время ситуация с непроизводственными ОС/НМА улучшилась: само предприятие будет решать, предназначен ли определенный актив для использования в хоздеятельности или нет. И если он действительно не предназначен для этих хозцелей, то в соответствии с п/п. 138.3.2 НКУ не подлежат налоговой амортизации расходы на приобретение/ самостоятельное изготовление, ремонт, реконструкцию, модернизацию или другие улучшения не только непроизводственных ОС, но и непроизводственных НМА.

6. Налоговая амортизация: без учета переоценок

С 01.01.2017 г. п/п. 138.3.1 НКУ дополнили нормой, согласно которой:

«Для расчета амортизации в соответствии с положениями настоящего пункта определяется стоимость основных средств и нематериальных активов без учета их переоценки (уценки, дооценки), проведенной согласно положениям бухгалтерского учета».

Напомним, что ГФСУ в письме от 28.01.2016 г. № 2784/7/99-99-19-02-02-17 указала на невозможность учета переоценок ОС в целях налоговой амортизации, хотя перед этим имела противоположное мнение.

Кстати, налоговую амортизацию стоимости ОС с учетом бухгалтерской переоценки поддерживали и суды.

7. Ускоренная амортизация для ОС 4-й группы

Право на ускоренную амортизацию дает новый п. 43 подраздела 4 раздела XX НКУ. Плательщики налога на прибыль смогут при расчете амортизации по прямолинейному методу для ОС 4-й группы (машины и оборудование) использовать начиная с 01.01.2017 г. минимально допустимый срок амортизации — 2 года (вместо 5 лет).

Однако, чтобы иметь право на минимальный 2-летний срок амортизации, одновременно должны выполняться следующие условия:

  • ОС не были введены в эксплуатацию и не использовались на территории Украины;
  • ОС введены в эксплуатацию в пределах одного из налоговых (отчетных) периодов начиная с 01.01.2017 г. до 31.12.2018 г.;
  • ОС используются в собственной хозяйственной деятельности и не продаются или не предоставляются в аренду другим лицам (за исключением плательщиков, основным видом деятельности которых являются услуги по предоставлению в аренду имущества).

Что будет, если плательщик налога нарушит перечисленные требования до окончания периода начисления амортизации с применением сокращенного минимального срока?

В этом случае плательщик в таком отчетном периоде должен:

  • увеличить финрезультат на всю сумму амортизации ОС 4-й группы, начисленной согласно п. 43 подраздела 4 раздела XX НКУ, с применением 2-летнего минсрока амортизации;
  • уменьшить финрезультат на сумму рассчитанной амортизации согласно п. 138.3 НКУ за соответствующие налоговые периоды.

Таким образом, нарушителю придется убрать из расчета объекта налогообложения ускоренную амортизацию ОС 4-й группы и включить в него амортизацию таких ОС, исчисленную по обычным правилам п. 138.3 НКУ (то есть с 5-летним сроком полезного использования).

8. Налоговые каникулы

Обновленный п. 44 подраздела 4 раздела XX (бывший п. 16 подраздела 4 раздела XX) НКУ предусматривает на период до 31.12.2021 г. применение нулевой ставки налога на прибыль для предприятий. Однако применить нулевую ставку могут плательщики налога на прибыль, если у них:

  • годовой бухгалтерский доход не превышает 3 млн грн;
  • размер начисленной за каждый месяц отчетного периода зарплаты (дохода) каждому из работников, состоящих в трудовых отношениях,— не менее 2 минзарплат.

Кроме того, такие плательщики налога на прибыль должны соответствовать еще одному из следующих критериев:

  • созданы в установленном законом порядке после 01.01.2017 г.;
  • являются действующими, у которых в течение 3 последовательных предыдущих лет (или в течение всех предыдущих периодов, если с момента их создания прошло менее 3 лет) ежегодный объем доходов задекларирован в сумме, не превышающей 3 млн грн, и у которых среднеучетное количество работников в течение этого периода составляло от 5 до 20 человек;
  • которые были плательщиками ЕН в период до 01.01.2017 г. и у которых за последний календарный год объем выручки от реализации продукции (товаров, работ, услуг) составлял до 3 млн грн и среднеучетное количество работников составляло от 5 до 50 человек.

При этом в п. 44 подраздела 4 раздела XX НКУ предусмотрены две ситуации, в которых нулевику придется за определенный период уплатить налог на прибыль по общей ставке 18%.

Во-первых, если нулевик в любом отчетном периоде не соответствует хотя бы одному из вышеуказанных критериев, он обязан прибыль, полученную в таком отчетном периоде, облагать налогом по общей ставке.

Во-вторых, если плательщик налога начислил и выплатил дивиденды своим акционерам (собственникам), он должен уплатить дивидендный аванс согласно п. 57.11 НКУ и налог на прибыль за отчетный период, в котором начислили и выплатили дивиденды.

И самое главное: применение нулевой ставки не распространяется на субъектов хозяйствования, которые созданы после 01.01.2017 г. путем реорганизации (слияния, присоединения, деления, преобразования), приватизации и корпоратизации, а также осуществляют отдельные виды деятельности.

Среди «запрещенных» для нулевиков видов деятельности имеются, в частности, производство, оптовая продажа, экспорт, импорт подакцизных товаров; производство, оптовая и розничная продажа ГСМ; операции с недвижимым имуществом; охранная деятельность; внешнеэкономическая деятельность (кроме деятельности в сфере информатизации); производство продукции на давальческом сырье; оптовая торговля и посредничество в оптовой торговле; деятельность в сфере права и бухгалтерского учета.

9. Прочее обновленное

9.1. Исключен п. 141.7 НКУ, согласно которому расходы на негосударственное пенсионное обеспечение работников включаются в состав расходов плательщика в полном объеме.

В принципе, с 01.01.2015 г. эта норма была ненужной, поскольку с этой даты налоговоприбыльный учет ориентируется на бухучет (п/п. 134.1.1 НКУ). К тому же в разделе III НКУ не предусмотрены спецнормы относительно налоговых корректировок таких сумм.

9.2. Новым п. 137.7 НКУ предусмотрена возможность ежегодного получения нерезидентом от контролирующего органа документального подтверждения (на украинском языке) факта уплаты налога на прибыль на территории Украины.

9.3. В п. 141.1 НКУ учли специфику деятельности страховых компаний.

Во-первых, уточнили, что страховые платежи/взносы/премии по договорам перестрахования в объект обложения по спецставкам 3% и 0% не включаются.

Во-вторых, существенно изменили корректировочные разницы финрезультата страховщика.

9.4. Изменены правила обложения налогом на прибыль лотерейной деятельности. Теперь доход лотерейных операторов облагается по отдельным правилам, прописанным в п. 141.8 НКУ, и по особой ставке 30%*, определенной в п. 136.6 НКУ, с учетом переходных ставок из п. 48 подраздела 4 раздела XX НКУ (в 2017 году — 18%; в 2018 году — 24%; в 2019 году — 26%; в 2020 году — 28%; с 2021 года — 30%).

* До изменений она составляла 10% — см. п. 136.4 НКУ в редакции, действовавшей до 01.01.2017 г.

9.5. В новом абзаце 11 п/п. 134.1.1 НКУ урегулирован вопрос, связанный с заполнением прибыльной сельхозотчетности производителями сельхозпродукции, определенной ст. 209 НКУ.

Так вот, сельхозпроизводители, как и прежде, могут выбрать особый годовой отчетный период (п/п. 137.4.1 НКУ). Правда, теперь он начинается с 1 июля прошлого года и заканчивается 30 июня текущего года.* При этом объектом обложения сельхозпроизводителя за такой отчетный период будет финрезультат, определенный расчетным путем, прописанным в п/п. 134.1.1 НКУ: путем уменьшения финрезультата до налогообложения за прошлый отчетный период на финрезультат до налогообложения за первое полугодие этого же года и увеличения на финрезультат до налогообложения за первое полугодие текущего отчетного года, которые определены в соответствии с П(С)БУ или МСФО.

* До изменений он начинался с 1 июля текущего года и заканчивался 30 июня следующего отчетного года.

9.6. «Старым» неприбыльщикам, включенным в Реестр неприбыльных организаций на 13.08.2015 г.* (день вступления в силу Закона от 17.07.2015 г. № 652-VIII), продлили срок на согласование документов в соответствии с требованиями п. 133.4 НКУ до 01.07.2017 г. (п. 34 подраздела 4 раздела XX НКУ).

* О включении неприбыльных организаций в Реестр и алгоритме действий неприбыльщиков в переходный период до 01.01.2017 г. — см. извлечение из письма ГФСУ от 25.08.2016 г. № 28602/7/99-99-15-02-01-17

Тех же, кто не исполнит эти требования, после 01.07.2017 г. из «неприбыльного» Реестра исключат (п. 35 подраздела 4 раздела XX НКУ).

Алла Погребняк

Предыдущий материалСледующий материал

Добавить комментарий

Ваш e-mail не будет опубликован. Обязательные поля помечены *